[内容提要]要使西部比东部沿海地区更具有吸引外资的能力，必须让东部按WTO框架“国民待遇”原则，率先实行与内资企业“无差别待遇”，把原享有的对外资“超国民待遇”的税收优惠政策出让给西部，为外资西移留下实质性空间。对此本文主张东部“优惠”权利西移、西部对外资税收“超国民待遇”及借鉴国际“避税港”经验等新思路，重新探索西部大开发吸引外资的税收优惠对策。
   
　　西部大开发引进外资并不占有优势，虽然国家给西部的税收优惠政策与东部相当，但西部区位综合因素处于劣势，因此这种税收优惠政策权利分配上的平等隐含着因相对差距导致的事实上的不平等，若使西部比东部沿海地区更具有吸引外资的能力，必须在政策安排上克服区位差距，让东部按WTO框架原则，率先实行“无差别待遇”，把原先享受近20年的对外资“超国民待遇”的税收政策转移出让给西部，并且开放外商在西部的投资领域，为外资在西部安排出超过东部的比较投资效益，给外资西移开拓出实质性空间。本文就此相关问题做一些探讨。
  　一、西部在外资投向空间分布上的窘况
  　中国实施改革开放政策20多年来，东部沿海地区获得超常规发展，推动东部发展的因素很多，其中外国直接投资、合资等企业的贡献不可低估，东部大量吸引外资的背景、特点情况如下：70年代以来，发达国家向发展中国家和地区转移资本和产业的速度日趋加快，可供配置的资本规模空前扩张。从1980年以来，投向发展中国家的净外国直接投资增长了12倍。自70年代末，中国政府及时对国际资本和产业动态作出积极反应和科学决策，使中国很快成为国际资本聚集的主要国家。1978年我国实际利用外资额仅为2。6亿美元，到1996年增加到548亿美元，从1978年到1996年，17年间全国实际利用外资额累计为2714亿美元，年平均增长率为37％左右。全球输出到发展中国家的资本有近1／4流入中国，使中国成为发展中国家最具吸引力的投资地。
　　近年来外商投资中国出现两个显著变化。第一，国际私人资本投资比重增大，成为利用外资的主体。80年代国际资本以官方发展资金为主，我国利用外资方式也以借、贷款为主，私人资本仅占30％-40％之间。1992年后，外资私人资本直接投资比重则上升到76％-78％之间，同期我国利用国外政府贷款和银行贷款比重则快速下降。90年代以来，外商投资项目的平均规模趋于扩大，投资对象遍及各个行业，其中工业和房地产业吸收外资数量更多。第二个特点是外资来源趋于多元化，中国改革开发战略为发达国家展现出规模巨大的市场空间，寻求到中国投资是外商抢占我国市场分额的战略举措。反映到外资投向中国的国别上，1985年我国实际利用外资所属的国家和地区数为28个，1990年是36个，到1995年则有97个。其中前10名的排位是：香港、日本、台湾、美国、新加坡、韩国、英国、法国、加拿大和意大利。
 　　外资投向中国呈现明显的区位特征，这既反映外资投向偏好，也表明不同区域吸引外资的综合能力，清楚地说明西部在吸引外资中的落后情况。
　　1995年利用外资超过10亿美元的有10个省，这些省全部分布在东部沿海地区，占利用外资总量的84．6％。而利用外资不到1亿美元的8个省，其中有6个分布在西部，仅占全国利用外资总量的1．1％，占各该省区固定资产投资总额的比重也非常微小。云南、贵州、甘肃、新疆、内蒙古、宁夏、青海是利用外资最少的地区。这种情况近年来微有变化，截止1999年底，西部地区批准设立的外商投资项目数17021个，合同利用外资金额236．23亿美元，实际利用外资金额93．14亿美元，其中1999年新批外商投资项目数865个，合同外资金额20．42亿美元，实际利用外资金额11．32亿美元。西部地区累计项目数、合同外资金额和实际使用外资金额分别只占全国总数的5．01％、3．87％和3．22％。在西部10省、区(市)中，西藏、青海和宁夏吸收外商投资的数量排倒数前三名，实际利用外资金额占全国总数的比重：西藏0．00％、青海0．01％、宁夏0．04％。不仅如此，西部地区的单个项目投资规模也不大，低于全国平均180万美元的水平，仅为139万美元，且主要以劳动密集型的简单加工业，投资于基础设施、第三产业和农牧业的比重很低。西部吸引外资存在明显劣势。
 　二、东部吸引外资的税收优惠内容与特点
　　我国在现代化发展策略上选择“优先增长”原则，被学术界概括为著名的“梯度发展”理论，引起人们关注区域发展问题。由于日渐拉大的东西部非均衡发展的严酷现实，学者对“梯度发展”理论的反论从未停息，尤其是区域经济学者，西部地区的论者，更是从发展权利分配的不平等角度，极力主张“均衔增长”论。西部人民希望以西部大开发为契机，引人大量的内、外资金，推动西部开发的成功实现，这必然涉及税收优惠等政策问题。对此，需要揭示东部引资的制度化内容，使东部对外资税收“超国民待遇”的优惠权利西移有明确的目标。
　　东部沿海地区吸引外资实质上是通过一系列权利分配制度化安排进行的，先后划出若干种“区”，“区”内操作中容含其它地区所没有的诸多特权。
　　1．经济特区(SEZ)：1980年有广东的深圳、珠海和汕头及福建、厦门等4个经济特区，1988年海南岛从广东省分离出成为第5个经济特区，1990年以后，上海浦东也享受有同SEZ一样的优惠政策。
　　2．沿海开放城市(COC)：1984年，政府决定开放14个沿海城市，包括从大连到广西北海的几乎所有沿海港口城市。
　　3．经济技术开发区(ETDZ)：从1984年到1988年间，在一些开放城市的附近建立了12个ETDZ，1992年后，又设立了18个ETDZ，这30个开发区所在地基本都是沿海省区，例外的只有吉林、黑龙江、湖北、安徽和四川各一个。
 　4．沿海开放经济区(CEOZ)：从1985年到1988年间，5个特大型CEOZ在长江、珠江和黄河三角洲以及福建南部和辽东半岛设立，它们总共覆盖了260个县。
 　5、保税区(CFZ)：从1990年到1993年，政府批准在辽宁、天津、上海、江苏、浙江、福建、山东、河南和广东设立13个保税区。
　　以上5种类型的“经济区”享有很多自主权，在税收、外汇自留方面尤为突出。具体情况如下表：
　　表中显示，中国以“增长优先”理论为区域发展取向原则，鼓励外商投资沿海地区，给沿海地区广泛的特殊经济决策自主权，包括大规模项目的审批权、向外商提供退税政策的自由，以及保留较多外汇收入的权力。从而构成一套完整的“特权体系”，使它们能够向潜在投资者提供比内陆地区更多的实质上的优惠措施(胡鞍钢《贫困经济学》P199—200，2000)。此外，再配以沿海地区自然的、历史的以及人力资源的综合优势，使中国大部分外商投资集中在这些地区。但不可否认，人为的制度因素起相当重要的作用。
 　从对外资税收优惠政策的宏观层面，呈现出4个特点：(1)税收优惠政策的主体广泛，只要是涉外企业，不论行业、技术先进程度，都享受到至少一种与自己相应的优惠待遇；(2)地区性优惠多于产业性、技术性优惠，主要集中在沿海开放地区，内陆地区实际享受到的优惠非常有限；(3)税收优惠多门类、多层次、多环节，彼此之间缺乏合理规划，交叉重复现象屡有发生，规范化、法制化程度欠缺；(4)出口导向型的税收优惠一直作为重中之重被强调，按出口实绩享受不同程度税收优惠政策的现象比较普遍(刘剑文：《国际所得税法研究》，P293，2000)。从而形成一个被普遍关注的事实，即涉外企业实际税负低于内资企业的实际税负，与内地企业、尤其是西部企业比较，对后者构成鲜明的制度性歧视待遇。
　　三、重新安排西部吸引外资的税收优惠政策
　　扩大西部地区的对外开放是西部大开发的一项重要内容，吸引外资又是对外开放中的实际表现。国家有关部门为了以“大开放促进大开发”出台许多支持性政策，鼓励外资投向西部，主要内容有：(1)加大利用外资的力度，国外贷款用于西部的比重将从原来的60％提高70％；(2)加强产业引导，出台批准《中西部地区优势产业外商投资目录》，鼓励西部有效利用外资；(3)税收优惠，国务院决定对符合国家政策的外商投资项目，经批准，在现行税收政策执行期满3年后，减按15％征收企业所得税；(4)在投资领域方面，外商到中西部投资的领域和权限将进一步放宽，外商投资零售业扩大到中西部所有省会城市，电信、保险等将有序地逐步开放；(5)在利用外资形式方面，鼓励西部用多种形式引进外资，除传统的合资、合作项目外，将在西部地区进行BOT、TOT、项目融资、转让项目经营权、证券融资方式试点，逐步推广；(6)在外汇平衡方面，将减少以至取消对技术水平高、国内确有需求的商品必须出口的比例限制，对重要基础设施、生态环保等项目，政府将进一步给予平衡外汇需求等支持。这些政策不能不说很优惠，也有实在的含金量，并且在2000年西安、成都(“西部论坛”)两次招商会上初显成效。但是，从总体看东部沿海地区仍然是外商首选的投资区域，西部除西安、成都外的其它广大地区，外资缺乏投资热情，大量引进外资对整个西部存在很大距离。对此，需要结合WTO背景，对外资税收优惠政策转换问题进行新的探讨。
　　1．东部“优惠”政策西移。
　　前文列举的SEZ、COC、ETDZ、CEOZ、CFZ内含以对外资企业税收优惠为表面形式的“特权体系”，使东部沿海地区成为外资主要聚集地。而在西部开发的支持性政策方面，国家财政部官员声称，从当前税收政策实施看，给予东部地区(除深圳、珠海、汕头、厦门、海南5个经济特区和上海浦东、苏州工业园区外)的税收优惠政策，也基本给予了西部地区。似乎西部因此即可将偏好东部沿海地区的国外投资商吸引到西部来。这种观点显然掩盖了经济发展中的势差问题，从整个西部看，除广西有出海口岸外，其它地区在交通、通讯、基础设施和人力资源及政府行为透明度等综合因素方面，与东部相比，在吸引外商投资上存在明显劣势，与东部享受同等的优惠政策，若不是自欺欺人，其结果可想而知，外商不会轻易舍弃综合优势的东部而冒险移资西部。只有将东部长期享受的各种优惠政策转让给西部，而对东部沿海地区实行按WTO法律框架下的“国民待遇”，与内资企业享受“无差别待遇”，将东部5个“区”存在多年的那部分“超国民待遇”内容留给西部，才能给西部的优惠政策留下实质性的空间，也才可能用西部区域投资综合劣势所隐含的不确定性和风险与“超国民待遇”带来的比较利益相抵除。这是一种既有政策引导、拉动效应，又有“比较经济利益”的“挤压效应”，双管齐下，以达到鼓励、推动外资西移的目的。
 　2．西部对外资实行“超国民待遇”问题探讨。
　　国民待遇(National　Ireatment)的含义是关于外国人(包括自然人、法人和其它经济组织)在本国的法律地位的一项基本制度，涉及诸多领域。仅就投资领域而言，它要求本国政府给予外国投资者在投资财产、投资活动及有关的司法、行政救济制度等方面不低于本国投资者的待遇。国民待遇被迄今世界最大的一揽子多边贸易协定——乌拉圭回合所达成的关贸总协定最后文本及其《与贸易有关的投资措施协议》、(TRIMS)所明确规定。
　　考察东部沿海地区给予外国投资者的税收待遇，特别是税收优惠政策，远远超过了内资企业，不仅早就享受到“国民待遇”，而且享受着“超国民待遇”。事实是，从1994年我国税法改革后，内外资企业所得税法定税率虽同为33％，但是税前扣除项目、折旧速度以及减免税等措施，使涉外企业的所得税实际负担率一般不到10％，享受的税收优惠高达实际征税款的2．3倍，约占法定税率计算应征税款的70％，使涉外企业的实际税负普遍低于内资企业的实际税负。这对内资企业，特别是对西部来说，存在明显的歧视待遇。
　　西部开发需要外资，而WTO框架要求国民待遇，综合利弊，本文认为，国家应优先考虑在东部地区，对内、外资企业实行公平待遇原则，与国际惯例接轨，逐渐取消对外资税收方面的“超国民待遇”，以此壮大国家民族产业的国际竞争能力，抵免对国民经济带来的负面效应。而把在东部执行多年的税收方面的“超国民待遇”，在一定时间内留给西部，同时扩大对外商的投资领域，使西部地区既有一般框架下的“国民待遇”，又有税法内容的“超国民待遇”，在制度安排上使西部吸引外资明显比东部地区优越。
 　3．关于西部借鉴国际“避税港”经验的问题。
　　避税港(Tax　Haven)，亦称避税地。国际避税港大都具有单一而又独特的低税结构，有明确的避税区域范围，且地理位置优越、政治稳定、具有健全完善的法律制度、快捷便利的交通通讯条件和理想的投资环境。避税港作为一种税收模式，有其不同于普通模式的内容与特点。目前国际上公认的避税港有香港、巴哈马、百慕大、开曼、巴拿马、瓦努阿图等国家和地区，但各国对国际避税港的界定不同，美国列举了30个具有代表性的国际避税港、德国列举29个、法国列举38个。
  　关于避税港，西方国家大多予以责难，指责来自避税港的收入是不光彩的收入，向避税港投资是消极性的投资。但也有许多学者对避税港持肯定态度，其中较典型的看法认为，避税港无非是实行低税政策，一个拥有主权的国家和地区究竟是实行高税政策，还是实行低税政策，纯属一国的税收管辖权问题，它国无权干涉。同时，市场经济也允许纳税人在法律许可的范围内选择较低的税收负担，因此，避税港的准确说法是“低税地”，把它与避税划等号是不公道的。
 　　随着资本大规模的国际性流动和现代交通、通讯事业的飞速发展，西方国家的一些企业和投资人采用向避税港投资的办法，尽快地增值资本，也是近20年来资本自由化的大势所趋。
 　　避税港地区的自由发展经验，对于我国西部大开发中吸引外资的税收优惠政策具有启发和借鉴意义。虽然中国西部一般不具备国际避税港的条件，地理区位不佳、交通通讯等基础设施还不完善。但相对优势还是有的，如国家政策全力支持、法律框架基本健全、政治社会稳定、西部人渴望发展的愿望坚定而持久等等。同时多数省、区沿边，有对外开放的地缘优势，在西部选择条件好的区域借鉴国际避税港的低税作法还是可能的。如新疆、宁夏、内蒙古对阿拉伯地区、中亚和俄罗斯地区，广西、贵州、云南对东南亚地区，西藏通过印、巴对国外地区，都存在吸引外资的独特优势。加之仿照避税港的一些经验，国际资本大规模进入并非不可能。
　　综上所述，在实施西部大开发战略中，各级管理部门应当研究西部存在的综合差距，重新调整区域发展中的权利分配的制度安排，千方百计给予西部以独特的优惠政策，并且远远超过东部沿海地区，使西部切实能够吸引大量的外国资本参与到大开发中来，促进西部快速发展起来。来源：甘肃社会科学